Responsabilidade tributária do sócio

O Código Tributário Nacional (CTN) atribui a sócios de pessoas jurídicas de direito privado a responsabilidade pelo pagamento de crédito tributário em duas hipóteses. Na primeira, em caso “de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte” o CTN dispõe que “os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas [,] … respondem solidariamente […] nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis” (Art.134). Na segunda, em caso de “obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”, o CTN dispõe que os sócios são “pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes” (Art. 135).

Apesar da contradição contida no artigo 134 do CTN – que qualifica a responsabilidade atribuída ao sócio como ‘solidária’ apesar de condicionar a atribuição à “ … impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte …”, evidenciando tratar-se na verdade de responsabilidade subsidiária – aquela hipótese não é responsável por um número significativo de conflitos em razão de restringir-se aos caso de liquidação de sociedade de pessoas.

Entretanto, a segunda hipótese é motivo de inúmeras disputas judiciais. Do ponto de vista do direito material, são dois os motivos dos conflitos: A conseqüência da qualificação na locução “ São pessoalmente responsáveis …” e a interpretação da locução “ … obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos …”. Do ponto de vista do direito processual, também são dois os motivos de conflitos: A quem compete o ônus da prova da prática dos referidos atos e o momento em que a responsabilidade pessoal deverá ser imputada.

A relação jurídica decorrente da atribuição de responsabilidade a terceiro tem natureza que implica sanção administrativa. Tendo em conta que ao outorgar competência tributária a Constituição referencia fatos, toca ao legislador eleger para participar da relação jurídica tributária pessoa que participe direta ou indiretamente do fato constitucionalmente referenciado: O sujeito passivo. Entretanto, nas hipóteses previstas pelo artigo 135 do CTN a obrigação tributária é imposta pessoalmente a terceiro que não integrou a composição do fato jurídico tributário, mas que praticou ato ilícito. A imposição de obrigação tributária pessoalmente a terceiro, pois, tem natureza de sanção administrativa decorrente de prática de ato ilegal. Por este motivo a responsabilidade atribuída ao sócio é pessoal e exclui a responsabilidade da sociedade.[i] Quando o sócio pratica ato qualificado pelo artigo 135 do CTN ele é pessoal e exclusivamente responsável pelo pagamento de tributo respectivo, tendo em vista que a responsabilidade pessoal exclui, logicamente, a solidariedade e a subsidiariedade.

Ato praticado com excesso de poder, ou com infração a contrato social ou estatuto não é tema freqüente em conflitos tributários. Mas ato praticado com infração à lei é motivo de muitos conflitos administrativos e judiciais. União, Estados, Distrito Federal e Municípios consideram, há tempos, que falta de pagamento de tributo é ato praticado com infração à lei e atribuem a responsabilidade tributária ao sócio. Entretanto, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) firmou jurisprudência que falta de pagamento de tributo, por si só, não é infração a lei que implique em responsabilidade de sócio,[ii] com fundamento na melhor doutrina: A infração à lei a qual se refere o artigo 135 do CTN é subjetiva e apenas fica configurada quando existe dolo.[iii]

Com relação à primeira hipótese, artigo 134 do CTN, pressupõem a atribuição de responsabilidade ao sócio (a) “impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte”, (b) “liquidação de sociedade de pessoas” e (c) prática de ato ou responsabilidade por omissão dos quais resulte obrigação tributária. Os três requisitos são concorrentes e indispensáveis para atribuição de responsabilidade a sócio. A prova da existência dos referidos requisitos compete ao sujeito passivo e deve preceder a atribuição.

No caso da hipótese prevista pelo artigo 135 do CTN, a atribuição de responsabilidade a sócio é condicionada pelo CTN a prática de ato “… com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos …” dos quais resultaram obrigações tributárias e, tendo em vista que trata-se de responsabilidade pessoal e exclusiva e não de responsabilidade subsidiária ou solidária, compete ao autor do lançamento comprovar previamente a existência de pelo menos um daqueles requisitos. Neste caso o contribuinte ficará excluído da relação jurídica que será constituída entre o sujeito ativo e o responsável.

O STJ, entretanto, firmou jurisprudência que a Certidão de Dívida Ativa goza de presunção de certeza e liquidez: Se constar nela o nome do sócio será dele o ônus de provar, por meio de embargos à execução, que não ocorreram os requisitos para atribuição de responsabilidade previstos pelo CTN; caso contrário o ônus da prova compete ao sujeito ativo.[iv]

Por estas razões, desde a inscrição de crédito tributário em dívida ativa com atribuição de responsabilidade a sócio do sujeito passivo convém apurar se os requisitos exigidos pelo CTN foram comprovados no processo administrativo tributário correspondente e, se for caso, impugnar a inscrição imediatamente.

[i] Cf. Paulo de Barros Carvalho, Curso de Direito Tributário, São Paulo, Saraiva, 2009, p. 356-9 e Luciano Amaro, Direito Tributário Brasileiro, São Paulo, Saraiva, 2009, p. 327-8.

[ii] AgRg Resp 1.160.981. AgRg Resp 1.082.881. Resp 953.988. Resp 736.046. AgRg Ag 729.695. Resp 513.555. Resp 228.030. EResp 174.532.

[iii] Cf. Sacha Calmon Navarro Coelho, Curso de Direito Tributário Brasileiro, Rio de Janeiro, Forense, 1998, p. 627-8.

[iv] EResp 702.232 (Paradigma).